Τους νέους όρους για την μετατροπή της ατομικής επιχείρησης σε εταιρία με νομική προσωπικότητα ανακοίνωσε το υπουργείο Οικονομίας και Ανάπτυξης. Συγκεκριμένα:
1. Σχετική ισχύουσα νομοθεσία του Εταιρικού Δικαίου η προβλεπόμενη από το εταιρικό δίκαιο μετατροπή ορίζεται εννοιολογικά ως μεταβολή ενός νομικού τύπου σε άλλον τέτοιου είδους. Η Ελληνική εταιρική νομοθεσία δεν παρέχει γενικούς κανόνες πού να ρυθμίζουν τους όρους και τις προϋποθέσεις των μετατροπών αντίθετα προβλέπει ρητά συγκεκριμένες και ειδικές περιπτώσεις μετατροπών για τις οποίες καθορίζει το πλαίσιο και την απαιτούμενη τηρηθείσα διαδικασία. Οι εν λόγω μετατροπές όπως αυτές προβλέπονται από τα επιμέρους νομοθετήματα έχουν ως παρακάτω:
ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ ΚΑΤΑ Κ.Ν.2190/1920
• Μετατροπή Α.Ε. σε Ε.Π.Ε. (άρθρο 66).
• Μετατροπή Α.Ε. σε Ο.Ε. (άρθρο 66α).
• Μετατροπή Α.Ε. σε Ε.Ε. (άρθρο 66α).
• Μετατροπή Ε.Π.Ε. σε Α.Ε. (άρθρο 67).
• Μετατροπή Ο.Ε. σε Α.Ε. (άρθρο 67 παρ.2).
• Μετατροπή Ε.Ε. σε Α.Ε. (άρθρο 67 παρ.2).
ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ ΚΑΤΑ Ν.3190/1955
• Μετατροπή Α.Ε. σε Ε.Π.Ε. (άρθρο 51 – όμοια με την περίπτωση ως ανωτέρω)
• Μετατροπή Ο.Ε σε Ε.Π.Ε. (άρθρο 53 – απλή αναφορά)
• Μετατροπή Ε.Ε σε Ε.Π.Ε. (άρθρο 53 – απλή αναφορά)
ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ ΚΑΤΑ Ν.4072/2012
• Μετατροπή Ι.Κ.Ε. σε Α.Ε. (άρθρο 106)
• Μετατροπή Ι.Κ.Ε. σε Ε.Π.Ε. (άρθρο 106)
• Μετατροπή Ι.Κ.Ε. σε Ο.Ε. (άρθρο 106)
• Μετατροπή Ι.Κ.Ε. σε Ε.Ε. (άρθρο 106)
• Μετατροπή Α.Ε. σε Ι.Κ.Ε. (άρθρο 107)
• Μετατροπή Ε.Π.Ε. σε Ι.Κ.Ε. (άρθρο 107)
• Μετατροπή Ο.Ε. σε Ι.Κ.Ε. (άρθρο 107)
• Μετατροπή Ε.Ε. σε Ι.Κ.Ε. (άρθρο 107)
• Μετατροπή Ο.Ε. σε Ε.Ε. (άρθρο 282)
• Μετατροπή Ε.Ε. σε Ο.Ε. (άρθρο 282°)
• Μετατροπή Ε.Π.Ε. σε Ο.Ε. (άρθρο 283)
• Μετατροπή Ε.Π.Ε. σε Ε.Ε. (άρθρο 283)
ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ Ν.1667/1986 Αστικοί Συνεταιρισμοί
Άρθρο 16 παρ.1 – « επιτρέπεται η μετατροπή κάθε τύπου εταιρείας σε Συνεταιρισμό του νόμου αυτού»
• Μετατροπή Α.Ε. σε Α.Σ. (άρθρο 16 παρ.1 και 2)
• Μετατροπή Ε.Π.Ε. σε Α.Σ.(άρθρο 16 παρ.1 και 2)
• Μετατροπή Ο.Ε. σε Α.Σ. (άρθρο 16 παρ.1 και 3)
• Μετατροπή Ε.Ε. σε Α.Σ. (άρθρο 16 παρ.1 και 3)
Μετατροπές μη προβλεπόμενες από το εταιρικό δίκαιο:
Στο άρθρο 1 του Ν. 1297/1972 (Φορολογικό κίνητρα συγχωνεύσεων επιχειρήσεων), όπως ισχύει, ορίζεται ότι: «Οι διατάξεις του παρόντος εφαρμόζονται επί συγχωνεύσεως ή μετατροπής επιχειρήσεων, οποιοσδήποτε μορφής, σε ανώνυμη εταιρεία ή προς το σκοπό ίδρυσης ανώνυμης εταιρείας, καθώς και επί συγχωνεύσεως ή μετατροπής επιχειρήσεων, οποιοσδήποτε μορφής, εφόσον σε αυτές δεν περιλαμβάνεται ανώνυμη εταιρεία, σε εταιρεία περιορισμένης ευθύνης ή προς το σκοπό ίδρυσης εταιρείας περιορισμένης ευθύνης.»
Στο Ν. 2166/1993 (Κίνητρα ανάπτυξης επιχειρήσεων, διαρρυθμίσεις στην έμμεση και άμεση φορολογία και άλλες διατάξεις.) στο άρθρο 11 ορίζεται μεταξύ άλλων ότι οι διατάξεις των άρθρων 1 έως 5 του παρόντος νόμου εφαρμόζονται και στη μετατροπή ή συγχώνευση επιχειρήσεων εγκατεστημένων στην Ελλάδα οιασδήποτε μορφής, σε ημεδαπή ανώνυμη εταιρία ή εταιρία περιορισμένης ευθύνης.
ΓΕΝΙΚΗ ΙΣΧΥΟΥΣΑ ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ
Στο άρθρο 61 του Αστικού Κώδικα όπως ισχύει δίνεται ο γενικός ορισμός του νομικού προσώπου ως εξής: «Νομικά πρόσωπα γενικά. Ένωση προσώπων για την επιδίωξη ορισμένου σκοπού, καθώς επίσης σύνολο περιουσίας που έχει ταχθεί στην εξυπηρέτηση ορισμένου σκοπού, μπορούν να αποκτήσουν προσωπικότητα (νομικό πρόσωπο), αν τηρηθούν οι όροι που αναγράφει ο νόμος.»
Στο άρθρο 62 του ΑΚ ορίζεται η έκταση της ικανότητας του νομικού προσώπου ως εξής: «Η ικανότητα του νομικού προσώπου δεν επεκτείνεται σε έννομες σχέσεις που προϋποθέτουν ιδιότητες φυσικού προσώπου.»
Ορισμός ατομικής επιχείρησης: Ατομική Επιχείρηση
Η ατομική επιχείρηση αποτελείται από ένα φυσικό πρόσωπο το οποίο ασκεί τη δραστηριότητά της. Ο επιχειρηματίας είναι ο ιδιοκτήτης της επιχείρησης και έχει προσωπική ευθύνη για τη λειτουργία της. Αποτελεί ευέλικτη μορφή επιχειρηματικής δραστηριότητας, καθώς ο επιχειρηματίας ελέγχει κάθε τομέα της επιχείρησής του, παίρνει ανεμπόδιστα αποφάσεις για το μέλλον της και δρα γρήγορα και αποτελεσματικά.
ΣΧΕΤΙΚΗ ΘΕΩΡΙΑ ΕΤΑΙΡΙΚΟΥ ΔΙΚΑΙΟΥ – ΣΧΕΤΙΚΕΣ ΔΙΚΑΣΤΙΚΕΣ ΑΠΟΦΑΣΕΙΣ -ΓΝΩΜΟΔΟΤΗΣΕΙΣ ΤΟΥ ΕΠΟΠΤΙΚΟΥ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟΥ ΤΟΥ Γ.Ε.ΜΗ. και ΤΟΥ Ν.Σ.Κ.
– Σύμφωνα με άποψη που διατυπώνεται στη θεωρία του Δικαίου της Ανώνυμης Εταιρείας (Δίκαιο Ανώνυμης Εταιρείας, κατ’ άρθρο ερμηνεία του Κ.Ν. 2190/1920, Ευάγγελος Περάκης, σελ. 2162 επ.-(σχετ. 2) «ως γνήσια ή κατά κυριολεξία μετατροπή εννοείται η μεταβολή του νομικού τύπου, της νομικής μορφής («του νομικού ενδύματος»)μιας εταιρίας, χωρίς λύση και εκκαθάριση αυτής και περάτωση της νομικής της προσωπικότητας, χωρίς ίδρυση νέας εταιρίας και χωρίς διαδοχή (ειδική ή καθολική) των περιουσιακών της στοιχείων.»
Επιπροσθέτως (Δίκαιο Ανώνυμης Εταιρείας, κατ’ άρθρο ερμηνεία του Κ.Ν. 2190/1920, Ευάγγελος Περάκης, σελ. 2163 ) «απαραίτητο εννοιολογικό στοιχείο της γνήσιας μετατροπής είναι η νομική προσωπικότητα της μετατρεπόμενης εταιρίας. Έτσι δεν είναι νοητή η γνήσια μετατροπή εταιρίας χωρίς νομική προσωπικότητα σε άλλη εταιρεία με νομική προσωπικότητα και αντιστρόφως. Το ίδιο θα πρέπει να λεχθεί κατά μείζονα λόγο και για την περίπτωση μετατροπής ατομικής επιχείρησης σε εταιρεία οποιοσδήποτε μορφής. Στις περιπτώσεις αυτές δεν πρόκειται για γνήσια μετατροπή (τουλάχιστον με τα μέσα του εταιρικού δικαίου),αφού δεν μπορεί να γίνει λόγος για συνέχιση της ίδιας νομικής προσωπικότητας, αλλά για καταχρηστική μετατροπή, αφού στην ουσία πρόκειται για ίδρυση νέας εταιρίας στην οποία εισφέρεται η περιουσία της μετατρεπόμενης επιχείρησης …»
Την με αριθ. 2268/2005 απόφαση του Εφετείου Αθηνών (381047) όπου μεταξύ άλλων αναφέρει ότι: «Δεν είναι νοητή η μετατροπή εταιρείας χωρίς νομική προσωπικότητα, σε (άλλη) εταιρεία με νομική προσωπικότητα. Δεν νοείται μετατροπή ατομικής επιχείρησης σε ανώνυμη εταιρεία αλλά ιδρύεται νέα εταιρεία».
Την ΠΟΛ.1042/2017 όπου ρητά αναφέρει μεταξύ άλλων ότι: «όπως γίνεται δεκτό από τη θεωρία του εμπορικού δικαίου, κατά τη «μετατροπή» της ατομικής επιχείρησης σε κεφαλαιουχική εταιρεία γίνεται εισφορά εις είδος του ενεργητικού και παθητικού της ατομικής επιχείρησης σε νεοϊδρυόμενο νομικό πρόσωπο. Κατόπιν των ανωτέρω διευκρινίζεται ότι κατά τη «μετατροπή» ατομικής επιχείρησης σε κεφαλαιουχική εταιρεία δεν επιβάλλεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου κατ’ εφαρμογή των οριζομένων στις προαναφερθείσες διατάξεις του ν. 4254/2014 από τον χρόνο έναρξης ισχύος του νόμου αυτού, διότι η μετατροπή εν προκειμένω διενεργείται με σύσταση εταιρείας και όχι με μεταβολή του νομικού τύπου υφιστάμενης εταιρίας»
Γνωμοδότηση του Εποπτικού Συμβουλίου του Γ.Ε.ΜΗ. με αριθ. πρωτ. 250/10-12-2014 όπου μεταξύ άλλων αποφαίνεται ότι: « Από καμιά διάταξη του Νόμου 4072/2012 δεν προβλέπεται η μετατροπή ατομικής επιχειρήσεως σε Ι.Κ.Ε Μετασχηματισμός κάθε μορφής επιχειρήσεως ( και της ατομικής «καταχρηστικά») σε ΙΚΕ, θα μπορούσε να γίνει, μόνο στο στάδιο της αρχικής σύστασης της ΙΚΕ, με βάση τις διατάξεις των αναπτυξιακών νόμων 1297/1972 και 2166/1993, μετά από έκθεση αποτίμησης (σύμφωνα με τα οριζόμενα στα άρθρα 9 και 9α του Ν. 2190/1920).
Γνωμοδότηση του ΝΣΚ με αριθ. 312/2012 αναφέρει « επί απουσίας ρητής νομοθετικής προβλέψεως περί της δυνατότητας μετατροπής εταιρείας από μία νομική μορφή σε άλλη, ως συνέπεια δεν επέρχεται συνέχιση του νομικού προσώπου της μετατρεπόμενης εταιρείας, αλλά η λύση αυτής και η δημιουργία νέας με διάφορη νομική προσωπικότητα…»
Όπως τεκμαίρεται και από τις προειρημένες νομικές διατάξεις και από την παράθεση τμημάτων ερμηνείας του εταιρικού δικαίου δεν νοείται στο εταιρικό δίκαιο μετατροπή οικονομικής οντότητας χωρίς νομική προσωπικότητα σε οποιοδήποτε εταιρικό τύπο με νομική προσωπικότητα.
– Βασικές προϋποθέσεις για την τέλεση μετατροπής μιας εταιρικής μορφής σε μια άλλη είναι:
Α) Η ύπαρξη νομικού προσώπου, ένωση δηλαδή περισσότερων του ενός προσώπων που θα επιδιώκουν κοινό οικονομικό σκοπό. Ιδιαίτερη περίπτωση αποτελεί η μονοπρόσωπη Α.Ε. εν προκειμένου όμως είναι αυταπόδεικτη η ύπαρξη νομικού προσώπου και κυρίως ο μοναδικός μέτοχος έχει περιορισμένη ευθύνη.
Β) Ύπαρξη συνόλου περιουσίας που θα ανήκει στο υπάρχον νομικό πρόσωπο και θα αποτελεί περιουσία της εταιρείας.
Γ) Ύπαρξη συγκεκριμένου νομικού τύπου (Α.Ε., Ε.Π.Ε.,Ο.Ε. κ.λ.π.) ο οποίος κατά τη μετατροπή θα αλλάξει σε έναν άλλον τέτοιου είδους γιατί αυτό που αλλάζει ουσιαστικά κατά τη μετατροπή είναι μόνο ο νομικός τύπος και δεν υφίσταται μετατροπή χωρίς την αλλαγή του νομικού τύπου.
– Αντίθετα στην περίπτωση της ατομικής επιχείρησης:
Α) Υπάρχει ένα φυσικό πρόσωπο το οποίο επιχειρεί (επενδύει ασκώντας δραστηριότητα με ενδεχόμενο ρίσκο προς επιδίωξιν οικονομικού κέρδους) και αποτελεί τον φορέα της ατομικής επιχείρησης με απεριόριστη ευθύνη.
Β) Η ατομική επιχείρηση αποτελεί μέρος του ορισμένου συνόλου της περιουσίας του φορέα της (του φυσικού προσώπου), αντίθετα η ίδια δεν κατέχει ορισμένο σύνολο περιουσίας. Η όποια εκτίμηση της εν λόγω περιουσίας γίνεται για λογαριασμό και κατ’ εντολή του επιχειρηματία – ιδιοκτήτη της επιχείρησης και όχι της ίδιας της επιχείρησης.
Γ) Δεν υφίσταται συγκεκριμένος νομικός τύπος ο οποίος θα μετατραπεί σε έναν άλλο τέτοιου είδους.
– Περαιτέρω κατά τη μετατροπή ενός νομικού τύπου σε έναν άλλο ισχύουν τα ακόλουθα:
Α) Η ταυτότητα του Νομικού προσώπου δεν μεταβάλλεται. Η μετατρεπόμενη εταιρεία συνεχίζει να έχει νομική προσωπικότητα και διατηρεί τον ίδιο αριθμό φορολογικού μητρώου και τον ίδιο αριθμό Γενικού εμπορικού Μητρώου με τον προηγούμενο νομικό τύπο.
Β) Δεν πραγματοποιείται μεταβίβαση με καθολική ή ειδική διαδοχή της εταιρικής περιουσίας και των εταιρικών χρεών στη νέα εταιρεία.
Γ) Η μετατρεπόμενη εταιρεία δεν λύνεται κατά τη μετατροπή ούτε συντελείται εκκαθάριση της εταιρικής περιουσίας, αντιθέτως γίνεται απλή τροποποίηση του καταστατικού της εταιρείας, προκειμένου να προσαρμοστεί στις νομικές απαιτήσεις του νέου εταιρικού τύπου.
Δ) Η από τη μετατροπή προερχόμενη εταιρεία φέρει τα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις που υπήρχαν κατά τη μετατροπή. Επιπλέον μετά την συντέλεση της μετατροπής οι εκκρεμείς δίκες συνεχίζονται στο όνομα της νέας εταιρείας χωρίς να επέρχεται η διακοπή τους.
Ε) Επιπλέον εν προκειμένω τόσο πριν την μετατροπή όσο και μετά την ολοκλήρωση αυτής φορολογείται η νομική προσωπικότητα υπό διαφορετικό κάθε φορά τύπο, (π.χ. μετατροπή Ε.Π.Ε. σε Α.Ε. για τα εισοδήματα που θα αποκτηθούν από το χρόνο της σύστασης και μετά θα φορολογηθεί η προερχόμενη από τη μετατροπή Α.Ε. ενώ για τα εισοδήματα που προέκυψαν μέχρι το χρόνο της μετατροπής θα φορολογηθεί η μετατρεπόμενη Ε.Π.Ε.) σημειωτέον ότι ο αριθμός φορολογικού μητρώου είναι και στις δύο περιπτώσεις ο ίδιος.
– Αντίθετα στην περίπτωση της ατομικής επιχείρησης:
Α) Δεν υφίσταται ύπαρξη ή συνέχεια υπάρχοντος νομικού προσώπου, αντίθετα πραγματοποιείται η παύση εργασιών μιας υφιστάμενης δραστηριότητας.
Β) Η καθολική ή η μερική αξία της επιχείρησης ως μερικό σύνολο ή τμήμα της περιουσίας του ατόμου δύναται να εκτιμηθεί και να εισφερθεί ως είδος σε μια υπό σύσταση εταιρεία. Περαιτέρω στο πεδίο εφαρμογής των προρρηθέντων εμπίπτουν κατά την άποψη της Υπηρεσίας μας και οι ακόλουθες οντότητες (αστική εταιρεία μη εγγεγραμμένη στο ΓΕΜΗ των άρθρων 741- 747 του ΑΚ, αφανής εταιρεία, κοινοπραξία, κοινωνία κληρονόμων και /ή κοινωνία δικαιώματος, υποκατάστημα ημεδαπής ή αλλοδαπής) για το λόγο ότι σύμφωνα με την κρατούσα θεωρία του εταιρικού δικαίου υπολείπονται της νομικής προσωπικότητας που αποτελεί τη βασική προϋπόθεση για την τέλεση της γνήσιας μετατροπής.
– Το ανωτέρω εκτιθέμενο σκεπτικό αναλύεται και στην εγκύκλιο της Υπηρεσίας μας με αριθ. πρωτ. 61709/01-06-2017
ΙΣΤΟΡΙΚΟ – ΑΙΤΙΟΛΟΓΗΣΗ ΕΡΩΤΗΜΑΤΟΣ
Με δεδομένη την σύγχυση που έχει δημιουργηθεί για το σχετικό με το θέμα αντικείμενο μετά και την έκδοση διαδοχικών και αντικρουόμενων μεταξύ τους πολυγραφημένων εγκυκλίων, (οι οποίες παρατίθενται κατωτέρω), από την Ανεξάρτητη Αρχή Δημοσίων Εσόδων και εξ’ αφορμής των πολλαπλών ερωτημάτων που τίθενται στην υπηρεσία μας σχετικά με το εν λόγω ζήτημα θέτουμε στο σώμα σας τα εξής ερωτήματα:
Α) Είναι δυνατή η μετατροπή ατομικής επιχείρησης σε εταιρεία με νομική προσωπικότητα και αν ναι από ποιες διατάξεις αυτό προβλέπεται πέραν των Νόμων 1297/1972 και 2166/1993;
Β) Είναι δυνατή η μετατροπή της εταιρείας των άρθρων 741-747 του ΑΚ (με εξαίρεση την εταιρεία του άρθρου 784) σε εταιρεία με νομική προσωπικότητα;
Γ) Είναι δυνατή η μετατροπή μορφωμάτων όπως: Αφανούς εταιρείας, Κοινοπραξίας, Κοινωνίας κληρονόμων και /ή Κοινωνία δικαιώματος, Υποκαταστήματος ημεδαπής ή αλλοδαπής, όταν επιδιώκουν οικονομικό σκοπό, σε εταιρεία με νομική προσωπικότητα;
Δ) Σε περίπτωση που η απάντηση στις υπό στοιχεία A, Β και Γ ερωτήσεις είναι αρνητική, τότε παρακαλούμε να μας γνωρίσετε αν οι ευεργετικές διατάξεις των Νόμων 1297/1972 και 2166/1993 έχουν εφαρμογή στις περιπτώσεις εισφοράς περιουσίας (εκτίμηση) για σύσταση νέας εταιρείας.
ΚΟΙΝΟΠΟΙΗΣΤΕ
